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Kryptowährungen: Steuerliche Einordnung und Besteuerung

Kryptowährungen haben in den letzten Jahren eine immer größere Bedeutung erfahren. Mit den aus dem Krypto-Handel resultierenden Gewinnen gehen allerdings auch steuerlich relevante Fragen einher. Da es aktuell keine spezialgesetzlichen Regelungen für die Besteuerung von Kryptowährungen gibt, existieren sowohl auf Seiten der Anleger als auch auf Seiten des Staats diesbezügliche Unsicherheiten.

Das lange erwartete BMF-Schreiben über „Einzelfragen zur ertragsteuerlichen Behandlung von Kryptowährungen und sonstigen Token“ wurde am 10.5.2022 veröffentlicht (Az.: IV C 1 - S 2256/19/10003 :001). Im ersten Teil werden die technischen Begrifflichkeiten und Sachverhalte erläutert, im zweiten Teil folgt die ertragsteuerliche Klassifizierung.

Kryptowährungen sind Wirtschaftsgüter

Grundsätzlich müssen bei der Prüfung der Steuerbarkeit von Kryptowährungen insbesondere zwei Fragen diskutiert werden: 

  • Sind Kryptowährungen Wirtschaftsgüter?
  • Liegt ein strukturelles Vollzugsdefizit vor?

Nach der herrschenden Meinung in der Literatur und Rechtsprechung ist jede Krypto-Einheit ein Wirtschaftsgut. Diese Ansicht teilt das BMF und begründet dies damit, dass virtuelle Währungen anhand des Vorliegens eines privaten Schlüssels immer einem Inhaber zugeschrieben werden können und nur dieser allein einen Transaktionsvorgang initiieren kann. Nach Auffassung des BMF ist es dabei unschädlich, wenn die Krypto-Einheiten über Handelsplattformen, wie z.B. Bitpanda, verwaltet werden, obwohl in diesen Fällen dem wirtschaftlichen Eigentümer der private Schlüssel faktisch nicht vorliegt. Als weiteres Argument für die Wirtschaftsgutqualität einer Kryptowährung wird die selbstständige Bewertbarkeit der einzelnen Einheiten angeführt. Die Bewertung kann über die auf Plattformen (z.B. Bitpanda) oder auf webbasierten Listen (z.B. https://coinmarketcap.com/de) einsehbaren Marktkurse erfolgen.

Steuerliche Behandlung einer Veräußerung im Privatvermögen

Bei der Veräußerung von Kryptowährungen im Privatvermögen können Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften gem. § 22 Nr. 2 i.V. mit § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG vorliegen. Zu beachten ist insbesondere, dass auch der Tausch einer Kryptowährung in eine andere (Krypto-)Währung oder der Kauf einer Ware oder Dienstleistung mittels Kryptowährung einen Veräußerungsvorgang darstellt. Steuerpflichtig sind die Veräußerungen dann, wenn die Haltefrist unterschritten und die Freigrenze i.H. von 600 € überschritten wurde. Die Spekulationsfrist beträgt ein Jahr, danach sind die Einheiten steuerfrei veräußerbar. Liegt ein Tausch vor, beginnt die Spekulationsfrist für die neu erworbene Kryptowährung im Tauschzeitpunkt erneut zu laufen. Zur Vereinfachung dürfen zur Ermittlung des Veräußerungsgewinns als Verbrauchsreihenfolge die First-in-First-out Methode (FiFo) oder die Durchschnittswertmethode verwendet werden.

Anders als erwartet kommt nach Auffassung des BMF die Verlängerung der Haltefrist auf zehn Jahre nicht zur Anwendung. Diese war im Entwurf des Schreibens noch für bestimmte Aktionen am Kryptomarkt wie beispielsweise das Lending (Krypto-Kredit) oder das Staking (Zurverfügungstellung von Krypto-Einheiten zur Generierung eines neuen Blocks) vorgesehen. 

Blockerstellung im Rahmen des Proof of Work und des Proof of Stake

Einkünfte, die im Rahmen der Blockerstellung im Proof-of-Work-Verfahren (sog. Mining) erzielt wurden, sind nach Ansicht des BMF als gewerbliche Tätigkeit einzustufen. Die Blockreward, also die Belohnung für den neu generierten Block, stellt einen Anschaffungsvorgang dar und ist entsprechend zu bilanzieren. 

Auch die Blockerstellung im Proof-of-Stake-Verfahren (sog. Forging) führt nach Auffassung des BMF zu einer gewerblichen Tätigkeit. Zu unterscheiden ist hier jedoch zwischen Forging und Staking. Während das Forging grundsätzlich zu Einkünften aus Gewerbebetrieb führt, ist das Staking den Einkünften aus sonstigen Leistungen zuzuordnen. 

Die Zugangsbewertung erfolgt mithilfe von tagesaktuellen Kursen auf einer Handelsplattform und nicht – wie noch im Entwurf des Schreibens angedacht – aus dem Durchschnittswert der Kurse dreier verschiedener Plattformen. 

Private Vermögensverwaltung oder gewerblicher Krypto-Handel

Für die Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblichem Krypto-Handel können die bekannten Kriterien des gewerblichen Wertpapier- und Devisenhandels herangezogen werden. Nach dem BFH-Urteil vom 20.12.2000 (Az.: X R 1/97) sind als Anhaltspunkte für das Vorliegen einer gewerblichen Tätigkeit 

  • „händlertypisches“ bzw. „bankentypisches“ Auftreten,
  • Betreiben eines kaufmännisch eingerichteten Gewerbebetriebs und 
  • Ausnutzen des Markts unter Einsatz beruflicher Erfahrung

zu verwenden. Hingegen ist nicht relevant, ob ein großer Umfang oder eine hohe Umschlagshäufigkeit vorliegt. Liegt kein gewerblicher Handel vor, sondern eine private Vermögensverwaltung, sind die Tätigkeiten den sonstigen Einkünften gem. § 22 Nr. 3 EStG zuzuordnen. Folglich liegen nur dann steuerpflichtige Einkünfte vor, wenn die Freigrenze von 256 € überschritten wird. 

Mitwirkungs- und Aufzeichnungspflichten

Bezüglich etwaiger Mitwirkungs- und Aufzeichnungspflichten hat sich das BMF nicht geäußert. Ein weiteres Schreiben bleibt abzuwarten.

Hinweis: Besonders wichtig für die steuerliche Einordnung von Kryptowährungen und anderen Token ist das Auseinandersetzen mit der Eigenart der Kryptowährung bzw. des Tokens. Die technischen und rechtlichen Grundlagen können teilweise stark voneinander abweichen und sind in jedem Fall gesondert zu betrachten.

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