Zeitwertkonten-Modelle für Organe von Körperschaften: Neue Anerkennungs-Grundsätze des BMF

Bisherige Auffassung der Finanzverwaltung

Bei Zeitwertkonten handelt es sich um ein Modell zur Flexibilisierung der Arbeitszeit. Arbeitgeber und Arbeitnehmer vereinbaren, dass der Arbeitslohn dem betreffenden Mitarbeiter nicht sofort und vollständig ausbezahlt, sondern betragsmäßig auf einem Zeitwertkonto erfasst wird, um ihn dann im Rahmen einer zukünftigen Freistellung auszuzahlen. Nach der bisherigen Ansicht der Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben vom 17.6.2009) führt die Gutschrift auf dem Zeitwertkonto noch nicht zum Zufluss von Arbeitslohn. Erst mit der Auszahlung des Guthabens während der Freistellung – also dem Zeitpunkt, in dem der Arbeitnehmer auch die wirtschaftliche Verfügungsmacht über sein Gehalt erlangt – kommt es zu einem Zufluss und einer entsprechenden Lohnversteuerung.

Bislang waren Organe von Körperschaften jedoch explizit von dieser Regelung ausgenommen, da Vereinbarungen über die Einrichtung von Zeitwertkonten nach Auffassung der Finanzverwaltung nicht mit dem Aufgabenbild des Organs einer Körperschaft vereinbar waren. Dementsprechend führte bei allen Geschäftsführern und Vorstandsmitgliedern bereits die Gutschrift des Arbeitslohns auf dem Zeitwertkonto unmittelbar zum Zufluss von Arbeitslohn.

Neue BFH-Rechtsprechung

Von dieser restriktiven Ansicht der Finanzverwaltung hat sich der BFH mit Urteil vom 22.2.2018 zumindest hinsichtlich der Zeitwertkonten von Fremd-Organen – d.h. Organen, die nicht zugleich Gesellschafter sind – distanziert. Nach Ansicht der Münchener Richter gibt es keine Rechtsgrundlage dafür, dass bei Fremd-Organen andere Voraussetzungen für den Zufluss von Arbeitslohn gelten sollten als bei sonstigen Arbeitnehmern. Denn selbst wenn man der Ansicht der Finanzverwaltung dahingehend folgt, dass die Vereinbarung von Zeitwertkonten nicht mit dem Aufgabenbild eines Organs einer Körperschaft vereinbar sei, richten sich der Zufluss und die Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht dennoch nach den tatsächlichen Verhältnissen. Wirtschaftliche Verfügungsmacht erlangt das Fremd-Organ jedoch erst mit der Auszahlung des Geldes.

BMF-Schreiben vom 8.8.2019

Vor dem Hintergrund des o.g. Urteils hat das BMF seine Grundsätze hinsichtlich der Zeitwertkonten für Organe von Körperschaften mit Schreiben vom 8.8.2019 folgendermaßen angepasst:

(1) Organe ohne Beteiligung: Vereinbarungen über die Errichtung von Zeitwertkonten sind auch bei Organen einer Körperschaft anzuerkennen.

(2) Minderheits-Gesellschafter-Organe: Es ist nach den allgemeinen Grundsätzen zu prüfen, ob eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) vorliegt. Sofern die Ausgestaltung des Modells fremdüblich ist, sind Zeitwertkonten lohnsteuerlich anzuerkennen.

(3) Mehrheits-Gesellschafter-Organe: Es liegt stets eine vGA vor. Dementsprechend sind die Vereinbarungen über die Einrichtung von Zeitwertkonten lohnsteuerlich nicht anzuerkennen.